EVITAR DOBLE TRIBUTACIÓN

Establecimiento permanente según la Ley del ISR y los tratados para evitar la doble imposición fiscal




Por C.P.C. y Mtro. Roberto Colín

La figura de establecimiento permanente (EP) ha cambiado con el tiempo en los sistemas tributarios internacionales debido a resoluciones de cortes y tribunales locales e internacionales, posturas y recomendaciones de organismos internacionales, como la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE).

En términos generales, la configuración de un EP permite a otro Estado (distinto del Estado de residencia fiscal) gravar operaciones con fuente de riqueza generada en ese otro Estado.

Es conveniente comentar que la configuración de un EP carece de personalidad jurídica, por lo que es una ficción de la propia ley, toda vez que no se trata de una entidad formalmente constituida conforme a las leyes mexicanas, no obstante que se adquieren todas las obligaciones establecidas en las leyes fiscales.

Los ingresos que se consideran atribuibles a un EP en México serán los que obtenga la oficina central de la persona, por otro establecimiento de ésta o directamente por el residente en el extranjero, provenientes de:

  • Actividades empresariales.
  • Ingresos por honorarios y, en general, por la prestación de un servicio personal independiente.
  • Enajenaciones de mercancías o de bienes inmuebles en territorio nacional.

Por estos ingresos se deberá pagar el ISR en los términos de los títulos II (Régimen General de las Personas Morales) o IV (Régimen de las Personas Físicas) de la ley que corresponda.

Para estos efectos, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR) señala en su artículo 2 lo que se considera como EP: “Cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes. Se entenderá como establecimiento permanente, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, minas, canteras o cualquier lugar de exploración, extracción o explotación de recursos naturales”.

La propia ley menciona otros supuestos que configuran en EP en México para un residente en el extranjero, como son los siguientes:

  • Cuando éste actúe en el país a través de una persona física o moral distinta de un agente independiente, si dicha persona ejerce poderes para celebrar contratos a nombre o por cuenta del residente en el extranjero tendientes a la realización de las actividades de éste en el país.
  • Realice actividades empresariales en el país a través de un fideicomiso.
  • Una empresa aseguradora residente en el extranjero cuando ésta perciba ingresos por el cobro de primas dentro del territorio nacional u otorgue seguros contra riesgos situados en él, por medio de una persona distinta de un agente independiente, excepto en el caso del reaseguro.
  • Cuando actúe en el territorio nacional a través de una persona física o moral que sea un agente independiente si éste no actúa en el marco ordinario de su actividad.

Asimismo, señala que no se considerará que se constituye un EP en México en los siguientes casos:

  • La utilización o el mantenimiento de instalaciones con el único fin de almacenar o exhibir bienes o mercancías pertenecientes al residente en el extranjero.
  • La conservación de existencias de bienes o mercancías pertenecientes al residente en el extranjero con el único fin de almacenar o exhibir dichos bienes o mercancías o de que sean transformados por otra persona.
  • La utilización de un lugar de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías para el residente en el extranjero.
  • La utilización de un lugar de negocios con el único fin de desarrollar actividades de naturaleza previa o auxiliar para las actividades del residente en el extranjero, ya sean de propaganda, de suministro de información, de investigación científica, de preparación para la colocación de préstamos, o de otras actividades similares.
  • El depósito fiscal de bienes o de mercancías de un residente en el extranjero en un almacén general de depósito, ni la entrega de los mismos para su importación al país.

Los tratados para evitar la doble imposición fiscal que ha firmado México tienen muchas coincidencias con la ley del ISR respecto a lo que se debe entender por EP. En términos generales, señala que EP significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad. EP comprende: sedes de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, minas, pozos de petróleo o de gas, canteras o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales.

No obstante lo dispuesto anteriormente, se considera que el término EP no incluye lo enlistado a continuación:

a) El uso de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a la empresa.

b) El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas.

c) El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el único fin de que sean transformadas por otra empresa.

d) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías o de recoger información para la empresa.

e) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de hacer publicidad, suministrar información, realizar investigaciones científicas o preparar la colocación de préstamos, o desarrollar actividades similares que tengan carácter preparatorio o auxiliar, para la empresa.

f) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin del ejercicio combinado de las actividades mencionadas en los apartados a) a e), a condición de que el conjunto de la actividad del lugar fijo de negocios conserve su carácter auxiliar o preparatorio.

Así, encontramos similitudes con la ley del ISR respecto a los supuestos en los que se configura un EP cuando el residente en el extranjero realiza actividades a través de un agente que no se considera independiente y empresas aseguradoras, aclarando que el hecho de que una sociedad residente de un Estado Contratante controle o sea controlada por una sociedad residente del otro Estado Contratante, o que realice actividades en este otro Estado (por medio de EP o de otra manera), no convierte por sí solo a cualquiera de estas sociedades en EP de la otra.

Finalmente, hay que señalar los comentarios al modelo convenio de la OCDE que se mencionan en las cusulas 2 y 4 de los Comentarios al artículo 5, que dice que el concepto de “lugar fijo de negocios” tiene tres elementos:

  • Lugar de negocios “a disposición” del residente en el extranjero.
  • El lugar tiene que ser “fijo”, en un lugar distinto con cierto grado de “permanencia”.
  • Llevar a cabo el negocio” de la empresa en el lugar de negocios.

También se pronuncia respecto a la existencia de un EP incluso cuando un lugar de negocio existe por un periodo de tiempo limitado, ya que “la naturaleza del negocio es tal que dicho negocio se realizará por dicho periodo de tiempo limitado”.

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